中國宏觀稅負剖析：宏觀稅負主要測算方法

　　目前我國名義稅負偏高，實際稅負基本合理，但存在結構性不合理，通脹環(huán)境會導致實際稅負越來越重

　　■熊 鷺

　　測算宏觀稅負，目前主要有五種方法，相應地也就有五種口徑的宏觀稅負。

　　一是小口徑宏觀稅負。它等于稅收收入占同期國內生產總值的比重。

　　二是經(jīng)濟合作與發(fā)展組織口徑的宏觀稅負。它等于包括了社會保障繳款的凈稅收收入占同期國內生產總值的比重。

　　三是中口徑宏觀稅負。它等于預算內財政收入占同期國內生產總值的比重。我國預算內財政收入包括稅收收入和預算內非稅收入，預算內非稅收入包括國有資產經(jīng)營收益、納入預算內的行政性收費收入、罰沒收入、海域場地礦區(qū)使用費收入、專項收入以及其他收入等。

　　四是大口徑宏觀稅負。它等于全部政府收入占同期國內生產總值的比重。我國政府收入包括預算內財政收入、納入政府預算管理的政府性基金、預算外收入以及各級政府及其部門以各種名義向企業(yè)和個人收取的沒有納入預算內和預算外管理的制度外收入等。

　　五是美國《福布斯》雜志使用的宏觀稅負評價方法。自2005年中國納入《福布斯》全球稅負痛苦指數(shù)評選體系以來，排名一直靠前，2009年僅次于法國排第二位。該雜志的評價方法是選取各國的企業(yè)所得稅、個人所得稅、增值稅或銷售稅、財產稅、雇員的社會保障稅(費)和企業(yè)的社會保障稅(費)六個稅種的最高名義稅負簡單相加(我國分別是25%、45%、17%、0、49%和23%)得出中國2008年的稅負痛苦指數(shù)是159%。這種宏觀稅負評價方法不盡科學。首先，它選取的是每個稅種的最高名義稅負，而個人所得稅和企業(yè)所得稅都是超額累進稅率，而且還存在費用和成本的扣減。其次，它沒有考慮到每個稅種占該國總稅收收入的比重，間接稅權重過小。發(fā)達國家主要以直接稅為主，該方法選取的六個稅種中有五個是屬于直接稅，只有增值稅或銷售稅屬于間接稅，比較接近發(fā)達國家的稅負結構，我國的稅負結構是以間接稅為主，如個人所得稅在我國稅收收入中僅占7%。再次，我國雇員和企業(yè)的社會保障收入屬于費而不是稅的范疇，在不少省市都不具有強制征收的性質。

　　分析我國的宏觀稅負如果采用不同的方法，得出的結論可能會完全不同。目前，采用小口徑和OECD口徑分析宏觀稅負者(以實務部門為主)認為，我國的宏觀稅負不高，還有進一步提升的空間，但由于近幾年我國宏觀稅負增長速度較快，所以與其他國家的宏觀稅負差異明顯縮小。采用大口徑分析宏觀稅負者(以理論部門為主)認為，大口徑的宏觀稅負計算方法，能夠全面地反映政府集中財力的程度和國民的負擔水平。我國的宏觀稅負已超過發(fā)展中國家平均水平，接近發(fā)達國家平均水平，但還未達到高福利國家平均水平，建議進一步清費立稅，減少制度外收入，規(guī)范政府收入來源。

　　成熟市場經(jīng)濟國家政府收入一般就是預算內收入，預算內收入主要就是稅收收入，而不存在納入政府預算管理的政府性基金、預算外收入和制度外收入。因此，成熟市場經(jīng)濟國家的稅收收入大體可以反映全部政府收入，從這個角度看，西方發(fā)達國家的稅收收入/GDP與我國的全部政府收入/GDP是大致可比的。但是如要全面、真實地反映政府集中財力的程度和國民的負擔水平，還應該看到政府集中財力的工具不僅包括征稅，收費、制度外收入，還包括發(fā)債。用這種口徑計算得出的結論與前面五種口徑計算得出的結論可能又會不同。因此，筆者認為，進行宏觀稅負分析，采用哪種口徑并不重要，關鍵是邏輯上具有一致性、縱向和橫向具有可比性。

　　我國名義稅負偏高

　　我國名義稅負偏高的主要表現(xiàn)

　　首先，我國個人所得稅最高邊際稅率為45%，與除歐洲高福利國家以外的其他國家相比，是相當高的。如美國聯(lián)邦為35%，韓國為36.3%，印度為34%。而且我國工資薪金所得適用的是九級超額累進稅率，其中，一般雇員的工資薪金所得最容易落在0～5000元，適用三級超額累進稅率，每級之間的級距較窄，適用的稅率提高較快，工薪階層的稅負較重。其次，我國流轉稅目前是增值稅和營業(yè)稅并行的體系，其中營業(yè)稅應納稅的金額包括納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產收取的全部價款和價外費用，這意味著當納稅人從事營業(yè)稅應稅行業(yè)時，每取得一筆應稅收入，不論是否有利潤，都得繳納一定比例的營業(yè)稅。這種制度設計使得我國企業(yè)的流轉稅名義稅收負擔較高。

　　我國名義稅負偏高對經(jīng)濟的不利影響

　　首先，可能使逃避稅規(guī)模較大。盡管“金稅工程”的建設大幅度提高了稅務部門掌握稅源的能力，稅務部門在加強征管方面也作出了很大的努力，但是受各種客觀條件的限制，事實上稅源流失的規(guī)模還是比較大。而名義稅負過高容易誘發(fā)納稅人逃避稅的動機。例如，香港個人所得稅的最高邊際稅率較低，我國不少外資企業(yè)或中外合資企業(yè)的高級管理人員選擇在內地工作，在香港付薪。其次，財稅部門往往出臺各種補丁式的稅收優(yōu)惠政策以抵消高名義稅負的影響。例如，由于增值稅征收范圍較窄，沒有覆蓋到交通運輸業(yè)，交通運輸?shù)臓I業(yè)稅發(fā)票無法納入增值稅的抵扣鏈條，增加了企業(yè)成本，因此，稅收政策規(guī)定交通運輸?shù)馁M用可以有10%的增值稅抵扣額度。這種補丁式稅收優(yōu)惠政策客觀上容易造成征管漏洞。

　　我國實際稅負逐步上升有一定合理性

　　實際稅負逐步上升有一定合理性

　　宏觀稅負隨經(jīng)濟發(fā)展相應上升有其內在合理性，但由于通脹因素導致宏觀稅負上升是不合理的。世界銀行每年發(fā)布的《世界發(fā)展報告》將世界各國按人均GDP的多少劃分為四種類型，數(shù)據(jù)表明，不同類型國家的宏觀稅負水平與人均GDP水平是正相關的，人均GDP水平越高，對應的宏觀稅負水平也越高。因此，隨著經(jīng)濟發(fā)展水平的提高，宏觀稅負相應上升，是符合世界各國經(jīng)濟發(fā)展規(guī)律的?？傮w上，我國企業(yè)和居民稅負基本合理。中國上市公司加權平均凈資產收益率(ROE)比較高，2009年為12.54%，中國企業(yè)并沒有因為納稅而導致盈利能力不強。個人所得稅占我國城鄉(xiāng)居民收入比例較小，2008年為2.4%左右，2009年為2.3%左右，如果考慮到灰色收入的存在，這個比例還會更小。

　　實際稅負結構差異不盡合理

　　我國宏觀稅負逐步上升雖然有一定合理性，但我們還應看到，在實際宏觀稅負基本合理的框架下，我國宏觀稅負內部結構還存在諸多不合理之處。

　　第一，地區(qū)之間實際稅負差異不盡合理。在中國，經(jīng)濟發(fā)達地區(qū)實際稅負輕，經(jīng)濟不發(fā)達地區(qū)實際稅負重。以稅收優(yōu)惠政策為例，經(jīng)濟發(fā)達的東南部地區(qū)在自由裁量權范圍內往往用足稅收優(yōu)惠，甚至從財政支出方面出臺返還稅收收入，發(fā)放財政補貼的政策。而經(jīng)濟欠發(fā)達地區(qū)則往往設置一些嚴格的條件，限制符合條件的納稅人享受稅收優(yōu)惠。

　　第二，行業(yè)之間實際稅負差異不盡合理。上市公司的數(shù)據(jù)較為公開透明，我們對近幾年上市公司的實際稅負率計算結果表明，建筑業(yè)、房地產業(yè)、采掘業(yè)、金融、保險業(yè)的實際稅負較高，而傳播與文化產業(yè)、制造業(yè)、電力、煤氣及水的生產和供應業(yè)、交通運輸、倉儲業(yè)等的實際稅負低于平均水平，農、林、牧、漁業(yè)的實際稅負最低。

　　第三，不同所有制企業(yè)之間實際稅負差異不盡合理。通常股東是企業(yè)最重要的利益相關者，不同所有權結構的企業(yè)，股東發(fā)揮的作用不同，企業(yè)逃避稅動機的大小也不相同。例如，由于目前我國對國有企業(yè)的業(yè)績考核主要依據(jù)其財務指標，因此，國有企業(yè)較之其他所有制的企業(yè)更注重盈余管理，不但沒有進行逃避稅安排的動機，而且傾向于調增利潤，多繳稅款。實證分析也表明，所有權結構與公司逃避稅安排的積極性密切相關，私人所有的企業(yè)逃避稅積極，國有企業(yè)、上市公司逃避稅相對不積極。

　　第四，個人不同來源的收入實際稅負差異不盡合理。目前我國對工資薪金所得和稿酬所得的征稅主要采用代扣代繳的方法，因此，工資薪金所得和稿酬所得的征稅率相當高，實際稅負也比較重，而對個體工商戶生產經(jīng)營所得、財產租賃所得、財產轉讓所得等較難掌握稅源情況的其他所得則主要采用的是自行申報的方法，征收率相對較低，實際稅負也比較輕。

　　通脹環(huán)境會導致實際稅負不斷增加

　　價格和稅收會相互影響。價格不僅影響名義稅收，也影響實際宏觀稅負。實證分析表明，CPI的上升會帶動名義稅收和小口徑宏觀稅負的增加。為了降低通脹對稅負的影響，英國的做法值得借鑒。英國個人所得稅的征收辦法是將個人年收入分成四個部分：第一部分是免稅額，不收稅；第二部分對應的是起始稅率；第三部分對應的是基本稅率；第四部分對應的是高稅率。英國政府每年在公布的政府財政預算案中，都會根據(jù)物價上漲情況，對稅率分段進行調整。

　　政策建議

　　第一，降低名義稅負。當前可進一步完善增值稅制，逐步擴大增值稅的征收范圍，縮小營業(yè)稅的征收范圍，使增值稅抵扣鏈條更加完整。降低工資薪金所得適用的最高邊際稅率，減少工資薪金所得超額累進稅率的級次(建議從九級降至五級)，增加每一級稅率適用的級距(尤其是工資薪金收入1萬元以下的級距)。由于近年我國CPI漲幅絕大多數(shù)年份為正，我國的宏觀稅負處在不斷加重的進程中，這會影響我國國民收入分配的格局，也是我國稅收持續(xù)超GDP增長的一個不可忽視的因素。因此，有必要建立定期減稅機制，以降低通脹環(huán)境對宏觀稅負的影響。第二，簡化稅制，例如針對目前房地產行業(yè)存在稅費繁雜的現(xiàn)象，加快合并相關稅種，研究開征統(tǒng)一規(guī)范的對土地、建筑物按市場價值征收房產稅，平衡行業(yè)稅負。第三，宏觀稅負的結構性差異提示我們有必要進一步強化差別征管措施?！?/p>

　　作者單位：中國人民銀行研究局